「案例」母公司无偿借款给子公司的税务分析及建议​

【案例】

A公司（母公司）借款给自己的全资子公司B公司，双方早在2018年12月1日签订了借款合同，约定借款本金100万，借款期限为2019年1月1日——2021年12月31日，期限3年，合同中没有约定利息。

假设市场上同期同类贷款利率为8%，母子公司都处于盈利状态，适用25%企业所得税税率，A公司需不需要按照市场利率缴纳增值税呢？还有企业所得税需不需要视同销售呢？

一、增值税

1、政策分析

根据《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税[2019]20号），自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税……

本通知自发布之日起执行，此前已发生未处理的事项，按本通知规定执行。

依据《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》（2021年第6号），集团成员的免征增值税税收优惠政策，执行期限延长至2023年12月31日。

怎么理解“集团内单位”？这里税小念补充一下，享受财税[2019]20号文件免征增值税的企业集团及集团内单位，需要符合以下条件之一：

1. 已经企业集团核准登记，核发了《企业集团登记证》的。

2. 自2018年9月1日起，取消了集团核准制度，但是集团母公司需要通过国家企业信用信息公示系统，向社会公示的企业集团及其集团成员单位。公示后才能享受优惠。

2、案例分析

A公司无偿借款给自己的全资子公司B公司，可以不视同销售缴纳增值税，并且双方的借款行为根本没有约定利息，也无需开具增值税发票。

虽然合同在政策之前签订（2018年12月1日），但是该优惠政策明确说了可以溯及到营改增后签订的无偿借款合同，所以A公司也是可以享受免税的。

二、企业所得税

1、政策分析

企业所得税法第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按合理方法调整。

《企业所得税实施条例》第一百一十条：《企业所得税法》第四十一条所称独立交易原则，是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则；

《特别纳税调整实施办法[试行]》（国税发[2009]2号）第五章 转让定价调查及调整 第三十条 实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整。

2、案例分析

独立交易原则成为是否进行特别纳税调整的重要判断标准。母子公司之间显然属于关联方，母公司借款给子公司，没有按照同期同类市场利率收取利息，显然不符合独立交易原则。

不过，母子公司都适用25%税率，并且都是盈利状态，母子公司的总体税负是不变的，不存在利用构建无偿借款来调剂税收的嫌疑，所以原则上税务机关不作特别纳税调整。

但是，实务中，有的地方税务机关可能也不认可，毕竟很多时候无法准确及时判断双方的实际税负，更何况政策用的是“原则上”这个微妙的词儿。为了降低执法风险，不少税务机关会要求企业按照市场利率作纳税调整。

比如，100万按照市场利率8%（单利）计算出的2020年的利息收入8万元，税务机关要求A公司调增利息收入8万元，缴纳25%企业所得税。B公司利息支出调增8万元，但是由于利息支出没有取得合规凭据（增值税发票），不得税前扣除，母子公司间的总税负多出了2万元（8*25%）。

三、税务建议

1、目前贷款服务无法抵扣增值税进项税额，如果约定了利息，母公司A公司需要缴纳6%增值税，B公司却不能抵扣进项税额。

从税收最优的角度，建议母公司与子公司、子公司与子公司之间的借款，还是都按照无偿借款模式处理，把财税[2019]20号的免税优惠给利用起来。

2、母子公司企业所得税实际税负不一致的情况下，很多地方的税务机关还是认为不符合独立交易原则，要求企业所得税视同销售。支付利息方的利息支出没有发票很可能无法税前扣除。所以，即便母子公司企业所得税实际税负不一致，合同中还是按无偿借款约定，虽然企业所得税会被纳税调增，但至少增值税不用缴纳，获得了6%（3%）的真金白银。