5案例1图表，详解企业所得税亏损弥补难题，不缴“冤枉税”

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第十条规定：“企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。”

那么，在企业所得税中，企业发生的亏损可以结转到以后几年弥补？税务检查查增的应纳税所得额能否弥补以前年度亏损？今天，我们就一起来聊聊与企业所得税亏损弥补有关的问题~

典型问题1、高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限问题

根据《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）文件规定：

“自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格（统称资格）的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。”

那么，该政策如何具体应用呢？接下来我们通过一个案例来解析。

例1.甲公司于2015年成立，2020年取得高新技术企业资格，其2015——2020年企业所得税盈亏情况如下表所示：

项目

2015年度

2016年度

2017年度

2018年度

2019年度

2020年度

盈亏所得

亏损300万元

亏损200万元

亏损100万元

所得10万元

所得200万元

所得50万元

根据《国家税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转弥补年限有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2018年第45号）第一条规定：　

“当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，是指当年具备资格的企业，其前5个年度无论是否具备资格，所发生的尚未弥补完的亏损。”

因此，即使甲公司在2020年度才取得高新技术企业资格，其前5个年度不具备资格，所发生的尚未弥补完的亏损也可以依次向后结转10年。接下来，我们结合案例来分析：

2015年发生的亏损300万元，可以用2016年——2025年度期间的所得弥补，2015年亏损300万元在用2018年所得10万元、2019年所得200万元、2020年所得50万元弥补后，剩余未弥补完的亏损额40万元（300-10-200-50），如果2021年至2025年有所得仍可继续弥补。

2016年度发生的亏损200万元，依次用2021年至2026年所得弥补；

2017年度发生的亏损100万元，依次用2021年至2027年所得弥补。

同理，根据国家税务总局公告2018年第45号规定，科技型中小企业亏损结转年限延长至10年也按照上述规定处理。

典型问题2、企业筹办期间发生的筹办费用支出能否计算为当期亏损问题

例2.甲公司是一家在2020年度新成立的企业，2020年11月—12月为筹办期，因筹办活动期间发生筹办费用支出38万元，导致2020年度亏损。2021年1月，甲公司开始从事生产经营活动，并取得经营收入。那么，因筹办期发生的筹办费用38万元是否计算为2020年度亏损？

根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第七条“企业筹办期间不计算为亏损年度问题”规定：

“企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）第九条规定执行。”

即，“新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。”

典型问题3.投资合伙企业发生的亏损能否抵减自身盈利问题

例3.甲公司是一家大型石化生产企业，出于多元化经营考虑，2020年1月，甲公司出资与第三方成立了一家合伙企业。近日，甲公司财务人员在计算企业所得税应纳税所得额时遇到这样一个问题：

经计算，2020年度甲公司本身经营所得为200万元，甲公司适用企业所得税税率为25%。此外，在2020年1月，甲公司出资50万元与自然人张某成立了一家合伙企业，其中甲公司出资占比达40%，根据合伙协议约定，双方按照出资比例分配利润。然而，经计算该合伙企业2020年度亏损50万元。

在初步计算2020年度甲公司企业所得税时，财务人员产生了如下两种观点：

观点1.不需要考虑合伙企业亏损问题

甲公司当年应缴纳企业所得税：200*25%=50万元；

观点2.需要考虑合伙企业亏损问题

在计算其缴纳企业所得税时，甲公司可以用合伙企业的亏损抵减其自身盈利。即甲公司可分配的合伙企业亏损额为50*40%=20万元，甲公司当年应缴纳企业所得税：（200-20）*25%=45万元。

那么，上述哪个观点正确呢？

根据《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）第五条规定：

“合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。”

因此，观点1的做法正确。

典型问题4.核定征收年度是否计入弥补亏损年限问题

例4.甲企业是一家建筑施工企业，2015、2016年企业所得税为查账征收方式，其中2014年亏损30万元，2015年亏损10万元，2016年亏损20万元；2017、2018、2019年企业所得税采用核定收入征收方式。自2020年度起，按照要求甲企业再次改为查账征收方式，企业自行计算2020年度所得为50万元。

对此，甲企业财务人员产生了这样一个疑问：

根据规定，2014年度甲企业发生的亏损可以用此后5个年度的所得来弥补，由于2017-2019年这3个年度甲企业为核定征收方式，那么，在计算5年弥补期限时是否包括这3年？

企业查账征收改为核定征收方式后，以后年度若再转为查账征收，根据《中华人民共和国企业所得税法》第十八条规定，可以向以后年度结转，结转年度不能超过法定年限。实行核定征收的年度应连续计算法定年限。

结合本案例来看，针对2014年度发生的亏损，企业只能用2015—2019年度的所得来弥补，即便2017-2019年度为核定征收方式也应纳入5年时限。

问题5.税务检查查增的应纳税所得额能否弥补以前年度亏损问题

例5.甲企业是一家生产性企业，2018年度企业所得税汇算清缴时，自行申报企业所得税为亏损30万元；2019年度企业所得税汇算清缴时，自行申报企业所得税为亏损20万元。假设2020年8月，税务机关对该企业进行税务检查，经检查发现，甲企业2019年度多列支成本费用60万元，应调增企业所得税应纳税所得额为60万元。已知甲企业企业所得税税率为25%。那么，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额可否弥补以前年度亏损？

根据《国家税务总局关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第20号)第一条规定：

“根据《中华人民共和国企业所得税法》第五条的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。”

结合本案例来分析，2019年度企业自行申报亏损20万元，由于多列支成本费用60万元，因此需要调增应纳税所得额60万元，调增后当年企业所得应为60-20=40万元。根据国家税务总局公告2010年第20号规定，允许调增的应纳税所得额弥补企业2018年度的亏损30万元，弥补该亏损后仍有余额60-20-30=10万元，则需要按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税10*25%=2.5万元。

看完了上述5个案例之后，接下来我们再来说一说不同类型企业亏损年限弥补问题。以2020年度为例，因受疫情影响，很多行业日常生产经营活动受到了重大影响，企业当年亏损在所难免。为此，在企业所得税方面国家出台了亏损年限弥补延长等优惠政策。为此，笔者结合相关政策，对企业发生的亏损弥补年限结转问题做了归纳梳理，具体如下下表所述：

《企业所得税亏损弥补结转年限统计表》

项目

企业

类型

结转年限

具体规定

政策依据

1

一般企业

5年

企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。

《中华人民共和国企业所得税法》(中华人民共和国主席令第63号)第十八条

2

高新技术企业和科技型中小企业

10年

自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。

《财政部 税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税〔2018〕76号）第一条

3

交通运输、餐饮、住宿、旅游行业

8年

受疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。

困难行业企业，包括交通运输、餐饮、住宿、旅游（指旅行社及相关服务、游览景区管理两类）四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》执行。困难行业企业2020年度主营业务收入须占收入总额（剔除不征税收入和投资收益）的50%以上。

《财政部税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第8号）第四条

4

电影行业企业

8年

对电影行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。

《财政部 税务总局关于电影等行业税费支持政策的公告》（财政部税务总局公告2020年第25号）第二条

5

特定集成电路生产企业

10年

国家鼓励的线宽小于130纳米（含）的集成电路生产企业，属于国家鼓励的集成电路生产企业清单年度之前5个纳税年度发生的尚未弥补完的亏损，准予向以后年度结转，总结转年限最长不得超过10年。

《财政部税务总局发展改革委工业和信息化部关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》（财政部税务总局发展改革委工业和信息化部公告2020年第45号）第二条